涂亞楠 河南大學(xué)

摘要：稅收運(yùn)行成本一般是由征管成本和稅收遵從成本構(gòu)成，這兩者之間相互作用，對(duì)稅收成本有著重要的影響。因?yàn)槎愂兆駨某杀驹谶\(yùn)行當(dāng)中有著非顯性特點(diǎn)，所以實(shí)踐部門和理論界在操作上往往忽視這一特性的存在。本文把國外稅收遵從成本理論和我國實(shí)際結(jié)合起來共同探討稅收遵從成本對(duì)納稅遵從行為的影響，并提出了降低稅收遵從成本及優(yōu)化我國稅收制度的有效建議，希望能給我國的稅收工作者提供一些經(jīng)驗(yàn)。

關(guān)鍵詞：稅收遵從成本；稅收成本；納稅遵從行為

一 前言

稅收產(chǎn)生的時(shí)候，稅收遵從問題也隨著稅收的產(chǎn)生而出現(xiàn)。在以前，人們往往忽視稅收遵從問題的存在，直到20世紀(jì)70年代以后，人們才對(duì)稅收遵從進(jìn)行較為深入的研究。美國在20世紀(jì)80年代以后開始重視稅收遵從問題，他們將美國國民的納稅遵從行為進(jìn)行了一次大規(guī)模的專題調(diào)研，該項(xiàng)調(diào)研工作由國內(nèi)收入局（IRS）委托國家科學(xué)院（NAS）而進(jìn)行的首次專題調(diào)研。該項(xiàng)研究進(jìn)行之后，引起了各國政府及相關(guān)人員對(duì)稅收遵從問題的高度關(guān)注，因此，各國人民開始逐漸把稅收遵從成本當(dāng)成衡量國家稅務(wù)管理績(jī)效和稅制優(yōu)化程度的重要指標(biāo)。從國外研究的稅收遵從成本的結(jié)果來看，主要從遵從成本、遵從度以及劃分這三個(gè)方面來判定稅收遵從與不遵從兩者間的行為。下面我將以稅收遵從成本理論為出發(fā)點(diǎn)，對(duì)稅制優(yōu)化進(jìn)行研究，將稅收遵從成本對(duì)納稅行為影響進(jìn)行理論考察，以此為基本點(diǎn)對(duì)我國稅制進(jìn)行優(yōu)化。

二 稅收遵從成本的內(nèi)涵、組成部分以及和稅收征管間的關(guān)系

(一) 稅收遵從成本的內(nèi)涵

許多經(jīng)濟(jì)學(xué)者對(duì)稅收遵從成本的定義都有著不同的看法，大家眾說紛紜。在1995年的時(shí)候，英國著名的學(xué)者錫德里克·桑福德對(duì)稅收遵從成本下了比較明確的定義，這是當(dāng)時(shí)較為完善的定義，具有一定的代表性[1]。他認(rèn)為：納稅人或第三人（以企業(yè)為主）為遵守稅務(wù)機(jī)關(guān)的有關(guān)規(guī)定和遵從稅法所進(jìn)行的費(fèi)用支出，被稱為當(dāng)時(shí)必須履行的“義務(wù)”。這種費(fèi)用支出一般泛指稅收和稅款所固有的扭曲成本(如商品生產(chǎn)和商品消費(fèi)的扭曲，，閑暇和工作的扭曲)范圍之外的費(fèi)用支出。自從這個(gè)觀點(diǎn)提出之后，研究稅收遵從成本的定義就以錫德里克·桑福德的理念為主，意義非常深遠(yuǎn)。

（二）稅收遵從成本的組成部分

稅收遵從成本主要由貨幣成本、心理成本、時(shí)間成本以及其他成本組成。第一，貨幣成本指納稅人在納稅過程中向稅務(wù)顧問進(jìn)行咨詢所支付的咨詢費(fèi)用以及交由稅務(wù)代理等中介機(jī)構(gòu)辦理納稅事宜所支付的中介費(fèi)用等。第二，心理成本指稅收給納稅人帶來的情緒變化、心理以及由此形成的精神損失（主要體現(xiàn)在焦慮、急躁、不滿等）。當(dāng)納稅人求助于中介機(jī)構(gòu)代為處理相關(guān)事務(wù)和申請(qǐng)雇傭代理人，在這種情況下，心理成本就會(huì)轉(zhuǎn)向貨幣成本。第三，時(shí)間成本指公司納稅人和個(gè)人納稅人為履行納稅相關(guān)義務(wù)，對(duì)收據(jù)和資料進(jìn)行搜集和保存，在填寫納稅申報(bào)表中所消耗的時(shí)間價(jià)值。納稅人的時(shí)間價(jià)值與納稅人辦理納稅事宜所花費(fèi)的小時(shí)數(shù)和參照社會(huì)平均的（稅前或稅后）工資率成正比。這部分成本在稅收遵從總成本中所占比重較大的國家一般都是稅制比較復(fù)雜的國家。第四，其他成本指由于官員內(nèi)部發(fā)生腐敗、稅務(wù)機(jī)關(guān)辦事效率低下等，給納稅人施加的其他遵從成本。

（三）稅收遵從成本與稅收征管成本的關(guān)系

   衡量稅務(wù)管理績(jī)效、稅制優(yōu)化程度的主要標(biāo)準(zhǔn)是稅收遵從成本與征管成本衡。在納稅當(dāng)中，當(dāng)遵從成本內(nèi)的貨幣成本發(fā)生增加時(shí)，就會(huì)直接增加時(shí)間成本和心理成本，減少納稅人的經(jīng)濟(jì)收益；這就表示納稅人將本來可用于其他方面的資源耗費(fèi)在處理納稅事務(wù)上，自然而然的就減少了納稅人的經(jīng)濟(jì)收益。所以，稅務(wù)管理環(huán)節(jié)越多、稅制越復(fù)雜，稅收征管的成本就會(huì)越高，同時(shí)也導(dǎo)致納稅人遵從成本也隨之增高，兩者有著一定的關(guān)聯(lián)。假定納稅人在這種情況下可能承擔(dān)這種額外的成本，選擇忍受這種狀況，但從“經(jīng)濟(jì)人”的理性選擇原理考慮，納稅人極有可能選擇多種途徑來規(guī)避這一成本。從這里就可以看出，設(shè)置較為復(fù)雜的管理體系和稅制會(huì)大幅降低納稅人的稅收遵從意愿，從而產(chǎn)生更多稅收不遵從的行為。

三 稅收遵從成本對(duì)納稅遵從行為影響

西方稅收遵從理論認(rèn)為，納稅人會(huì)把遵從成本（主要涵蓋進(jìn)行稅務(wù)咨詢的花費(fèi)、填申報(bào)單的花費(fèi)等）和不遵從成本（一般指罰款）兩者進(jìn)行相應(yīng)的比較后，會(huì)做出納稅和逃稅之間的選擇。遵從成本率的提高對(duì)稅收遵從行為的影響在理論上具有不確定性。在實(shí)際當(dāng)中，印度財(cái)政部對(duì)遵從成本進(jìn)行細(xì)致的研究后已經(jīng)證實(shí)遵從成本對(duì)納稅人納稅遵從具有很重要的影響。納稅人遵從稅法的惟一因素雖然不是稅收遵從成本，但稅收遵從成本的確在一定程度上對(duì)納稅人的納稅行為決策有著決定性的作用。納稅人逃稅決策中稅款本身的影響一般比較嚴(yán)重，但遵從成本的存在也會(huì)對(duì)納稅人的不遵從行為起到了強(qiáng)化的作用。在不同的稅收處罰力度、稅收負(fù)擔(dān)水平、稅收征管環(huán)境、稅制結(jié)構(gòu)等外部條件下，受理性支配的“經(jīng)濟(jì)人”追求的納稅目標(biāo)主要體現(xiàn)為最大的稅后收益和最小的納稅支出，所以，稅收遵從成本對(duì)納稅人的行為取向和心理產(chǎn)生極大的影響，高稅率和高納稅成本往往比較容易導(dǎo)致納稅人的稅收不遵從行為[2]。

四 減少稅收遵從成本的有效建議

我國政府改革稅收制度主要以減少稅收成本為標(biāo)準(zhǔn)，也是稅制優(yōu)化的一個(gè)重要的指標(biāo)。在我國，優(yōu)化稅制改革必須把全面降低稅收成本作為改革的起點(diǎn)，在這個(gè)切入點(diǎn)中，我們要認(rèn)識(shí)到協(xié)調(diào)和保障降低稅收遵從成本的重要性，以降低總成本為落腳點(diǎn)，確保納稅人權(quán)利和稅收體系兩者間的平衡點(diǎn)。

（一）提高稅收征管效率，降低征管成本，促進(jìn)征管成本和遵從成本間的良性發(fā)展

   第一，對(duì)納稅人自行申報(bào)的納稅系統(tǒng)進(jìn)行完善。以實(shí)際的征管現(xiàn)狀為標(biāo)準(zhǔn)，制定科學(xué)化、簡(jiǎn)便化的納稅程序和申報(bào)方式，統(tǒng)一規(guī)范納稅申報(bào)表等相關(guān)的稅務(wù)文書，這樣一來，既方便計(jì)算機(jī)處理，也便于納稅人填寫使用。第二，以現(xiàn)代化為基點(diǎn)，加大征管的力度，把征管軟件系統(tǒng)和稅收征管指標(biāo)體系兩者統(tǒng)一起來，做到對(duì)納稅成本進(jìn)行大幅度降低[3]。

（二）穩(wěn)定稅收制度，降低納稅人遵從成本

我國政府進(jìn)行稅收制度的改革時(shí)，要做到盡量節(jié)省成本，以最少的成本讓其發(fā)揮最大的效力。在修改稅收制度中，多次修改稅法，政府稅法制訂成本就會(huì)大幅度增加，要做到盡量減少稅法修改的次數(shù)，以降低稅法制定的成本。我國的稅制改革應(yīng)該盡量做到減少稅法調(diào)整頻率，爭(zhēng)取一次性糾正存在的問題，還要注意修訂過程中要做到各項(xiàng)具體措施公平、公正、簡(jiǎn)潔、有效以及普遍適用的原則。

（三）建立“新型”稅收征納關(guān)系，增強(qiáng)稅收服務(wù)

稅務(wù)部門是稅收征納的主要部門，應(yīng)做到以宣揚(yáng)納稅人權(quán)利為主體、在稅務(wù)部門和納稅人之間形成良性互動(dòng)信用的關(guān)系，讓公民的納稅意識(shí)、納稅理念得到進(jìn)一步的提高。以稅務(wù)系統(tǒng)本身來看，第一，創(chuàng)建納稅人服務(wù)體系，征稅主體采取各種方式和通過各種途徑做到為納稅人服務(wù)。其具體內(nèi)容是：免費(fèi)提供通俗易懂的稅收手冊(cè)、提供納稅咨詢服務(wù)以及配備足額稱職的稅務(wù)咨詢?nèi)藛T幫助納稅人依法納稅等。第二，以減少稅收遵從成本中的交際費(fèi)用為主體，提升稅務(wù)系統(tǒng)工作人員的整體業(yè)務(wù)素質(zhì)和綜合素質(zhì)[4]。第三，將稅務(wù)代理中介機(jī)構(gòu)規(guī)范起來，做到持續(xù)降低遵從成本中的貨幣成本。

（四）稅制優(yōu)化建設(shè)中融入稅收成本控制目標(biāo)

    根據(jù)我國的具體國情來看，稅制得到相應(yīng)的簡(jiǎn)化后，不僅征管成本可以得到大幅度降低，而且也可以降低遵從成本，這二者呈正相關(guān)的關(guān)系。所以，應(yīng)該對(duì)稅制結(jié)構(gòu)進(jìn)行科學(xué)的構(gòu)建和稅制的簡(jiǎn)化。對(duì)效率較低且稅源比較小以及與目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展已不相適應(yīng)的小稅種進(jìn)行必要的消除，減少一定的遵從成本，對(duì)納稅人在稅種之間的轉(zhuǎn)移起到防止的作用；保證稅收收入和拓寬稅基，可以帶動(dòng)各種相互聯(lián)系的稅種使用共同的稅基；對(duì)稅率檔次進(jìn)行必要的減少，在一定程度上減輕臨界點(diǎn)稅率逃稅的情況，對(duì)納稅人納稅手續(xù)進(jìn)行精簡(jiǎn)；合并和減少稅收優(yōu)惠的項(xiàng)目，做到減少納稅人的稅收選擇活動(dòng)，為降低其遵從成本奠定基礎(chǔ)。

五 結(jié)束語

稅收遵從成本對(duì)納稅遵從行為有著巨大影響，為了我國稅制良好的改革，以稅收遵從成本的角度出發(fā)，我提出了提高稅收征管效率，降低征管成本，促進(jìn)征管成本和遵從成本間的良性發(fā)展；穩(wěn)定稅收制度，降低納稅人遵從成本；建立“新型”稅收征納關(guān)系，增強(qiáng)稅收服務(wù)；稅制優(yōu)化建設(shè)中融入稅收成本控制目標(biāo)這四個(gè)方案，希望我國經(jīng)濟(jì)能夠更好更快的發(fā)展。

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