【摘要】 上市公司如何選擇適合的內(nèi)部審計模式是一個值得深思的問題。內(nèi)部審計模式?jīng)Q定企業(yè)內(nèi)部審計職能的發(fā)揮,影響內(nèi)部審計質(zhì)量,而內(nèi)部審計質(zhì)量是影響審計收費的因素之一。因此,我們有必要探索現(xiàn)代企業(yè)制度下的內(nèi)部審計模式對審計收費的不同影響,選擇最優(yōu)的內(nèi)部審計模式,以促使其更好的為企業(yè)和外部審計服務(wù)。本文從審計收費的角度對內(nèi)部審計模式進(jìn)行了理論上的比較和實證上的檢驗。首先,我們從理論上分析了內(nèi)部審計模式對審計收費的影響。理論上認(rèn)為,內(nèi)部審計部門的存在可以減少審計師的審計成本和審計風(fēng)險,從而降低審計收費,且董事會型內(nèi)部審計模式是所有模式中可以最大限度減少審計收費,提高審計質(zhì)量的模式。這說明董事會型內(nèi)部審計模式是未來我國內(nèi)部審計模式建設(shè)的一種趨勢。然后,本文選取2003年-2006年IPO公司作為樣本對我國上市公司內(nèi)部審計模式對審計收費影響進(jìn)行了實證檢驗。但從實證的檢驗結(jié)果來看,我們并未發(fā)現(xiàn)設(shè)立獨立的內(nèi)部審計部門可以減少審計收費,也沒有發(fā)現(xiàn)董事會型內(nèi)部審計模式可以減少審計收費。最后,文章對實證檢驗中兩者不甚相關(guān)做了進(jìn)一步的原因分析并提出相關(guān)的政策建議。我們認(rèn)為,注冊會計師沒有運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?被審計單位內(nèi)部審計獨立性不高,內(nèi)部審計人員自身素質(zhì)不高以及相關(guān)的法律法規(guī)不健全是造成兩者不相關(guān)的主要原因。針對實證的結(jié)果和原因分析,我們從注冊會計師、企業(yè)、內(nèi)部審計人員和資本市場的角度提出了相關(guān)政策建議。 

1  緒論 

1.1  研究背景 
在一般意義上，會計師事務(wù)所聲譽能夠代表審計服務(wù)質(zhì)量。不論是從被審計單位來看，規(guī)模大、信譽度好的會計師事務(wù)所能夠通過信號傳遞機制影響股價，從而上市公司愿意支付高額的審計費用，還是從會計師事務(wù)所來看美國相繼發(fā)生的上市公司財務(wù)破產(chǎn)案件引起了社會各界的極大關(guān)注，根本的原因在于企業(yè)內(nèi)部控制失效導(dǎo)致了公司財務(wù)風(fēng)險的加大。越來越多的經(jīng)營失敗的案件催生了《薩班斯——奧克斯利法案》（簡稱《薩班斯法案》）。在該法案中規(guī)定了上市公司要對內(nèi)部控制進(jìn)行自我評價，還要聘請審計師進(jìn)行審計，并出具審計報告。這樣的規(guī)定就是為了保證企業(yè)內(nèi)部控制有效，減少財務(wù)風(fēng)險，保障社會公眾利益。《薩班斯法案》的出臺正式開啟了美國強制執(zhí)行內(nèi)部控制評價與審計之路。 在《薩班斯法案》出臺以后，首先出現(xiàn)的問題是與內(nèi)部控制審計不相協(xié)調(diào)的審計執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，原來的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則已經(jīng)不能滿足內(nèi)部控制審計的要求。于是， PCAOB（美國公眾公司跨級監(jiān)督委員會）發(fā)布了審計準(zhǔn)則第 2 號——《與財務(wù)報表審計協(xié)同進(jìn)行的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計》（簡稱 AS2）。在 AS2 實施后不久的時間里，反映出了很多的問題，最引人關(guān)注的是關(guān)于內(nèi)部控制審計的成本效益問題。2007 年 7 月，《審計準(zhǔn)則 5 號——與財務(wù)報表審計相結(jié)合的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計》（簡稱 AS5）由 PCAOB 發(fā)布，注冊會計師開始參照 AS5 進(jìn)行內(nèi)部控制審計。此后，越來越多的學(xué)者們致力于對內(nèi)部控制審計的理論研究及實踐探索。大量的研究和統(tǒng)計表明，上市公司執(zhí)行內(nèi)部控制審計以后，審計收費大幅增加。Foster 等（2007）研究發(fā)現(xiàn)，執(zhí)行《薩班斯法案》404 條款后，公司的審計收費大大增加，尤其是第一次執(zhí)行的年度，而且審計收費在以后執(zhí)行的年度也沒有下降。Kinney 、Shepardson（2011）研究發(fā)現(xiàn)，實施 AS5 以后，首次執(zhí)行內(nèi)部控制審計的公司，內(nèi)部控制審計收費平均占總費用的 54%。
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1.2  研究目的和意義 
1.2.1  研究目的 
我們可以發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)上市公司對子公司的內(nèi)部控制審計也是內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的一部分,從對財務(wù)報表審計收費的研究中，牽扯出公司盈余操控行為、審計意見購買、低價攬客等一系列擾亂審計市場秩序的問題。而在內(nèi)部控制審計實行之初，我們尚不明確內(nèi)部控制審計收費的標(biāo)準(zhǔn)是什么。通過研究影響內(nèi)部控制審計收費的因素，識別出哪些因素會影響內(nèi)部控制審計收費，這些因素又是如何影響內(nèi)部控制審計收費的，進(jìn)而對我國制定相關(guān)內(nèi)部控制審計收費標(biāo)準(zhǔn)提供依據(jù)，使得我國審計市場中的審計收費更加規(guī)范。內(nèi)部控制是現(xiàn)代公司治理的重要組成部分，是保障企業(yè)健康長遠(yuǎn)發(fā)展的重要手段。內(nèi)部控制審計有利于發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷，以便企業(yè)能夠及時彌補缺陷，保證企業(yè)內(nèi)部控制健全有效，降低企業(yè)風(fēng)險，實現(xiàn)長遠(yuǎn)發(fā)展。而內(nèi)部控制審計報告的披露使得企業(yè)內(nèi)部控制的建立與執(zhí)行情況更加透明，使社會公眾掌握更多關(guān)于公司的信息，以便做出正確的投資決策。自《薩班斯法案》出臺以來，內(nèi)部控制審計已成為審計領(lǐng)域的一個研究熱點。我國內(nèi)部控制制度的建立比國外要晚，內(nèi)部控制審計的相關(guān)理論還不夠成熟，內(nèi)部控制審計也尚未全面實施，在我國特殊的制度背景下來研究內(nèi)部控制審計收費的影響因素，可填補我國內(nèi)部控制審計理論的空白。同時，對這一問題的研究，可使我國內(nèi) 部控制理論盡快與國際接軌。
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2  內(nèi)部控制審計收費影響因素的理論分析 

2.1  博弈理論 
可能是由于獨立董事所占的比例越高，并不代表董事會質(zhì)量越好，還要考慮獨立董事質(zhì)量問題，包括獨立董事的獨立性、獨立董事的專業(yè)勝任能力以及獨立董事的勤勉度等等，如果獨立董事沒有盡到其應(yīng)盡的責(zé)任，那么就算在董事會中占比很高，也不會起到監(jiān)督制衡的作用，董事會也不會起到很好的治理作用。也受內(nèi)部控制審計服務(wù)供需雙方主、客觀因素的影響。本文以博弈理論、委托代理理論、市場供需理論和成本補償理論為理論基礎(chǔ)，對內(nèi)部控制審計收費的影響因素進(jìn)行分析。 當(dāng)一個主體在進(jìn)行決策時通常會受到其他主體的影響，同時，也會影響其他主體進(jìn)行決策。運籌學(xué)中的博弈論就是研究兩個或兩個以上主體，在發(fā)生直接相互作用時，如何達(dá)到?jīng)Q策的均衡。在博弈論中，每個主體在進(jìn)行決策的時候，都以自身利益最大化為原則，而不會考慮其他主體和社會整體的利益。 內(nèi)部控制審計收費的確定也是一個博弈的過程，注冊會計師和被審計單位分別是博弈中的主體，雙方憑借自己的議價能力影響對方的決策，以實現(xiàn)自身利益最大化的結(jié)果。內(nèi)部控制審計收費是會計師事務(wù)所收入的重要組成部分，所以，注冊會計師希望在審計成本一定的前提下，以獲取最大的收益提供審計服務(wù)。
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2.2  委托代理理論 
我國有明確規(guī)定，要求上市公司在在年度報告中披露審計費用。但是從披露情況來看，上市公司披露內(nèi)部控制審計收費的形式各不相同，有的單獨披露，有的則與財務(wù)報告審計收費一并披露。這樣才能增強我國本土?xí)嫀熓聞?wù)所的競爭力，在這種競爭機制下，內(nèi)部控制審計收費才會更加公平合理。于是便產(chǎn)生了委托代理理論。在委托代理關(guān)系下，直接導(dǎo)致了信息不對稱。處于信息優(yōu)勢地位的一方在交易中負(fù)責(zé)執(zhí)行契約，該方成為代理人，與其對應(yīng)的另一方掌握的信息較少，在交易契約中讓渡自己一部分權(quán)益，該方成為委托人。 委托人和代理人都是理性的經(jīng)濟人，都會以自身利益最大化為原則，但二者的收益函數(shù)并不一致，所以委托人和代理人之間存在著沖突。代理人有可能會為了自身利益利用自己的信息優(yōu)勢，發(fā)生道德風(fēng)險和逆向選擇，委托人為了最大限度的減少代理人對自己利益的損害，同時保證代理人為公司利益努力，會制定激勵約束機制，筆耕文化推薦期刊，這就會產(chǎn)生代理成本。委托人和代理人存在著信息不對稱，委托人很難獲得關(guān)于代理人行為的所有準(zhǔn)確信息，這會增加委托人監(jiān)督代理人的成本，這部分也構(gòu)成了上市公司的代理成本。由于存在著環(huán)境的不確定性使代理人執(zhí)行契約的結(jié)果會受外界因素的影響，執(zhí)行契約的結(jié)果和代理人的努力程度之間的完全線性關(guān)系被打破，委托人不能通過代理人努力的結(jié)果直接衡量代理人的努力程度。
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3  內(nèi)部控制審計收費影響因素的實證分析 ............ 20 
3.1  內(nèi)部控制審計收費現(xiàn)狀 ............ 20 
3.2  研究假設(shè) ............ 20 
3.3  樣本選擇與變量設(shè)計 ............ 22 
4  研究結(jié)論、政策建議及未來研究方向 .......... 30 
4.1  本文的研究結(jié)論 ........... 30 
4.2  相關(guān)政策建議 .......... 31 
4.3  進(jìn)一步研究方向 ............ 32

3  內(nèi)部控制審計收費影響因素的實證分析 

3.1  內(nèi)部控制審計收費現(xiàn)狀 
公司應(yīng)當(dāng)保證內(nèi)部控制制度的有效性，加強對內(nèi)部控制執(zhí)行的監(jiān)督，降低內(nèi)部控制的復(fù)雜性，保證公司流程的效率和效果，從而降低內(nèi)部控制審計費用。在上文理論分析的基礎(chǔ)上，以下將提出內(nèi)部控制審計收費影響因素的研究假設(shè)，并以我國資本市場上的數(shù)據(jù)為研究樣本進(jìn)行檢驗，以驗證本文的假設(shè)是否真實。一直以來，我國審計收費市場都缺乏統(tǒng)一的審計收費的衡量標(biāo)準(zhǔn)。在實務(wù)中，政府依據(jù)《中華人民共和國價格法》、《中介服務(wù)收費管理辦法》進(jìn)行指導(dǎo)，由市場進(jìn)行調(diào)節(jié)。目前我國各省會計師事務(wù)所收費標(biāo)準(zhǔn)是各級行業(yè)協(xié)會會同當(dāng)?shù)匚飪r管理部門在遵循國家法規(guī)的前提下自行制定的，各地定量標(biāo)準(zhǔn)有的按時收費，有的按計件收費，有的則只有定性標(biāo)準(zhǔn)。 目前，我國部分省份根據(jù)國家發(fā)展改革委、財政部發(fā)布的《會計師事務(wù)所服務(wù)收費管理辦法》，制定了關(guān)于內(nèi)部控制審計服務(wù)的收費標(biāo)準(zhǔn)。例如，由同一家會計師事務(wù)所實行內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計的，遼寧省和黑龍江省內(nèi)部控制審計收費按財務(wù)報表審計收費的 50%-70%計收，河北省則按財務(wù)報表審計收費的 60%計收，若會計師事務(wù)所僅實施內(nèi)部控制審計，內(nèi)部控制審計收費按財務(wù)報表審計收費的 1.2 倍收取；有的省份沒有區(qū)分是否由同一家會計師事務(wù)所審計，例如，河南省內(nèi)部控制審計收費按照財務(wù)報表審計收費的 2 倍計費，湖北省的內(nèi)部控制審計收費參照財務(wù)報表審計收費標(biāo)準(zhǔn)。有的省份則沒有明確內(nèi)部控制審計收費的標(biāo)準(zhǔn)。
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4  研究結(jié)論、政策建議及未來研究方向 

 

4.1  本文的研究結(jié)論
本文根據(jù)實證和規(guī)范的分析方法，探討影響內(nèi)部控制審計收費的因素，雖然已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了一些影響比較顯著的因素，例如公司規(guī)模、會計師事務(wù)所聲譽、公司擁有的子公司數(shù)量經(jīng)過理論分析和實證檢驗，最終得到了內(nèi)部控制審計收費影響因素的研究結(jié)論，在該研究結(jié)果的基礎(chǔ)上，針對不同的主體提出了相關(guān)的政策建議，并指出了內(nèi)部控制審計收費問題的進(jìn)一步研究方向。為了為我國內(nèi)部控制審計收費提供理論依據(jù)，本文在理論分析的基礎(chǔ)上，選取了我國 2011 和 2012 年滬深兩市披露了內(nèi)部控制審計收費的上市公司作為研究樣本，建立多元回歸模型，實證檢驗了各因素對內(nèi)部控制審計收費的影響，以下是本文的研究結(jié)論： 自研究審計收費的影響因素以來，公司規(guī)模一致被認(rèn)為與審計收費正相關(guān)，本文也不例外，上市公司規(guī)模越大，會計師事務(wù)所收取的內(nèi)部控制審計費用越多；反之，上市公司規(guī)模越小，內(nèi)部控制審計收費越少。另外，聲譽越好的會計師事務(wù)所因具有較高的品牌價值，通常會收取較多的溢價。 上市公司內(nèi)部控制的復(fù)雜性、內(nèi)部控制失效的風(fēng)險與內(nèi)部控制審計收費顯著正相關(guān)。說明注冊會計師在進(jìn)行審計業(yè)務(wù)時，考慮了內(nèi)部控制審計風(fēng)險，上市公司子公司數(shù)量越多，內(nèi)部控制越復(fù)雜，注冊會計師面臨的內(nèi)部控制審計風(fēng)險越大。內(nèi)部控制失效的風(fēng)險越大，注冊會計師面臨的內(nèi)部控制審計風(fēng)險也越大，實證結(jié)果表明，注冊會計師對ST 公司的風(fēng)險關(guān)注度要于非 ST 公司，保持了更高的謹(jǐn)慎性。在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较�，注冊會計師會收取更多的�?nèi)部控制審計費用，作為未來訴訟賠償損失保險。

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本文編號：11614