農(nóng)業(yè)稅制及其立法卻幾乎保持不變，這與社會(huì)現(xiàn)實(shí)的需要和農(nóng)業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展大為脫節(jié)，由此而導(dǎo)致的問題甚多，主要表現(xiàn)在以下兩大方面。

　　一方面，農(nóng)業(yè)稅和農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅并存所造成的問題。農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅即農(nóng)業(yè)特產(chǎn)農(nóng)業(yè)稅的簡(jiǎn)稱，它是為了平衡農(nóng)業(yè)特產(chǎn)品和其他農(nóng)作物之間的稅收負(fù)擔(dān)而從農(nóng)業(yè)稅中逐步分離出來的。但是，國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定都未將其明確為獨(dú)立稅種。然而實(shí)踐中，它已突破了附屬于農(nóng)業(yè)稅并作為農(nóng)業(yè)稅一個(gè)稅目的立法本意，成為了一個(gè)事實(shí)上的獨(dú)立稅種。這一立法與實(shí)踐相脫節(jié)的現(xiàn)象所造成的后果，具體表現(xiàn)在：（1）稅種法定性質(zhì)不清。從理論上講，農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)附屬于農(nóng)業(yè)稅，同樣類歸所得稅類。但農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅主要是針對(duì)農(nóng)業(yè)特產(chǎn)品的實(shí)際收入征收，亦應(yīng)屬流轉(zhuǎn)稅類。（2）征稅范圍劃分不清。這不僅導(dǎo)致了重復(fù)征稅現(xiàn)象（包括對(duì)同一農(nóng)產(chǎn)品既征收農(nóng)業(yè)稅又征收農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅，或是在不同環(huán)節(jié)征收農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅），還漏征了一些收入水平高的應(yīng)稅所得，特別是一些隨著農(nóng)業(yè)高新技術(shù)的推廣而出現(xiàn)的技術(shù)含量高、成本低的農(nóng)產(chǎn)品收入。（3）在稅收征收管理方面也造成了一定的難度。因?qū)δ承┩�一征稅�?duì)象并行設(shè)置兩種稅，且計(jì)稅依據(jù)不同，分別計(jì)征，人為地造成了一戶兩稅、一地兩稅的狀況，同時(shí)征管手續(xù)也較為繁瑣復(fù)雜。

　　另一方面，農(nóng)業(yè)稅立法的嚴(yán)重滯后性。其主要表現(xiàn)在：（1）計(jì)稅產(chǎn)量與實(shí)際產(chǎn)量差距越來越大。目前，我國(guó)糧食產(chǎn)量比50年代已翻了兩番，而計(jì)稅產(chǎn)量一直維持在五、六十年代的水平。（2）計(jì)稅土地與實(shí)際耕地不符。對(duì)許多新開墾的土地不計(jì)征農(nóng)業(yè)稅，即所謂“有地?zé)o稅”。一些被實(shí)際占用（包括正常占用和非法占用）的耕地，仍要繳納農(nóng)業(yè)稅，即所謂“有稅無地”。（3）稅率偏低，因計(jì)稅產(chǎn)量低于實(shí)際產(chǎn)量，導(dǎo)致實(shí)際稅負(fù)偏低，且稅收負(fù)擔(dān)不平衡。如原來為了調(diào)節(jié)地區(qū)間農(nóng)業(yè)收入而采用的地區(qū)差別比例稅率，由于40年來各地區(qū)情況的巨大變化，現(xiàn)在已不能很好地發(fā)揮作用。再如糧食作物與經(jīng)濟(jì)作物稅負(fù)畸重畸輕。（4）征管規(guī)定過于原則、籠統(tǒng)，筆耕論文新浪博客，處罰措施單調(diào)、疲軟。如納稅人已經(jīng)從最初的生產(chǎn)隊(duì)發(fā)展到現(xiàn)在多種類型并存的納稅人，結(jié)算單位擴(kuò)大數(shù)十倍，征管難度大為增加。而 1993年施行的《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》對(duì)農(nóng)業(yè)稅只規(guī)定“參照本法有關(guān)規(guī)定執(zhí)行”，[1]導(dǎo)致對(duì)農(nóng)業(yè)稅的欠、漏、偷、抗稅等違法行為的約束力弱化。

　�。ǘ�）對(duì)我國(guó)農(nóng)業(yè)稅制改革的展望

　　《條例》雖然名為“條例”，但因是全國(guó)人大常委會(huì)通過的，所以從立法權(quán)限的角度來看，其實(shí)質(zhì)上應(yīng)當(dāng)是“稅收法律”，而且還是我國(guó)僅有的少數(shù)幾個(gè)稅收法律之一，在稅法的淵源中僅次于有關(guān)稅收的憲法性規(guī)范，其效力高于大量的“稅收行政法規(guī)”。

　　從80年代初直至90年代以來，尤其是1994年工商稅制全面改革后，完善農(nóng)業(yè)稅法和改革農(nóng)業(yè)稅制的呼聲越來越高。為此，許多理論研究者或?qū)嶋H工作者都提出了不少改革方案和模式。歸納起來，主要是三大類：第一類是農(nóng)用耕地稅（或稱農(nóng)業(yè)土地使用稅）和農(nóng)業(yè)產(chǎn)品稅并行，簡(jiǎn)稱“兩稅型”；第二類是實(shí)行農(nóng)業(yè)所得稅，簡(jiǎn)稱“單稅型”；第三類則認(rèn)為，由現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅制向行為稅（土地使用稅）和流轉(zhuǎn)稅（產(chǎn)品稅）轉(zhuǎn)變，最終將兩稅型與單稅型作為我國(guó)農(nóng)業(yè)稅制發(fā)展與完善的階段性目標(biāo)與發(fā)展方向，并且通過對(duì)《條例》的修訂以及其他配套改革措施來逐步實(shí)現(xiàn)上述目標(biāo)，簡(jiǎn)稱“過渡型”。我們贊同“過渡型”，但不同的是：其一，不論是“兩稅型”還是“過渡型”，仍然主張有“產(chǎn)品稅”稅種。鑒于1994年工商稅制改革已取消了產(chǎn)品稅，在工業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域和批發(fā)零售商業(yè)普遍征收增值稅。因此，我們主張以“農(nóng)業(yè)增值稅”代替前述“兩稅型”和“過渡型”中的“農(nóng)業(yè)產(chǎn)品稅”。其二，依第三類觀點(diǎn)，將來實(shí)行的是“以所得稅為主體的稅制體系”，即除了農(nóng)業(yè)所得稅的主體稅種以外，還有其他農(nóng)業(yè)稅性質(zhì)的稅種，如耕地占用稅、屠宰稅等，甚至還可能包括在廣大農(nóng)村地區(qū)征收的增值稅、企業(yè)所得稅、契稅、車船使用稅等各稅類中的其他非農(nóng)業(yè)稅性質(zhì)的稅種。實(shí)際上，也就是通常所說的“農(nóng)村稅制”。而我們所探討的是“農(nóng)業(yè)稅制”，僅包括有關(guān)農(nóng)業(yè)稅的征收管理等規(guī)定，在目前就是農(nóng)業(yè)稅和農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅；在“兩稅型”下，就是指農(nóng)業(yè)土地使用稅和農(nóng)業(yè)增值稅；在“單稅型”下，就是指農(nóng)業(yè)所得稅。因此，我們主張，農(nóng)業(yè)稅制應(yīng)當(dāng)向以“所得稅”為單一稅種的方向發(fā)展，而不再包括農(nóng)業(yè)土地使用稅或農(nóng)業(yè)增值稅。至于某些未納入所得稅征稅范圍內(nèi)的征稅對(duì)象應(yīng)當(dāng)包括在其他有關(guān)稅種的征稅范圍之內(nèi)，“各司其責(zé)”。關(guān)于這一點(diǎn)，我們還將在后文論及。

　　（三）與農(nóng)業(yè)稅制改革關(guān)系密切的農(nóng)村稅費(fèi)和稅收征管問題

　　還必須清楚認(rèn)識(shí)到，僅僅依靠修訂《務(wù)例》和改進(jìn)農(nóng)業(yè)稅制本身并不能夠?qū)ΜF(xiàn)在的農(nóng)業(yè)稅的征管狀況帶來根本上的改進(jìn)。其中一個(gè)非常重要的原因就是 “農(nóng)業(yè)稅費(fèi)”現(xiàn)象。實(shí)踐中，農(nóng)業(yè)稅已經(jīng)無法保持其獨(dú)立性，而是與眾多的“費(fèi)”聯(lián)系在一起，成為一個(gè)不可分割的、被普遍使用的概念。一般所說的“農(nóng)民的負(fù)擔(dān)”主要指的也就是“農(nóng)業(yè)稅費(fèi)” ，而且實(shí)際上其中“費(fèi)的負(fù)擔(dān)”要遠(yuǎn)重于“稅的負(fù)擔(dān)”。同時(shí)，農(nóng)村稅收征管“難”中，“收費(fèi)難”亦占據(jù)了相當(dāng)?shù)牡匚弧?/p>

　　當(dāng)然，“稅費(fèi)不分”并不是農(nóng)業(yè)稅收中獨(dú)有的現(xiàn)象。“在中國(guó)，目前一種非常值得注意的現(xiàn)象是：稅收在政府收入中的占比偏低”，“稅收占比偏低的同時(shí)，便是各種收費(fèi)和債務(wù)收入占比的偏高。由稅收‘缺位’和各種收費(fèi)、債務(wù)收入‘越位’可能引發(fā)的諸方面風(fēng)險(xiǎn)，不容忽視”。由于我國(guó)農(nóng)業(yè)人口眾多，所以這一現(xiàn)象在農(nóng)業(yè)稅收中反映極為突出，“有引發(fā)或激化社會(huì)矛盾的可能”。 [8] 以至于法理學(xué)家們?cè)谔接?ldquo;當(dāng)代中國(guó)法與正義、利益關(guān)系的理論與實(shí)踐”的重大課題時(shí)，都把“農(nóng)民負(fù)擔(dān)合理與否”作為展開論證的引例。[9]

　　農(nóng)業(yè)稅收處于農(nóng)村稅收乃至整個(gè)財(cái)政稅收的大環(huán)境中，僅靠修訂《條例》和改進(jìn)農(nóng)業(yè)稅制本身是“孤掌難鳴”的，必須實(shí)施一項(xiàng)系統(tǒng)工程。